走私普通货物罪与保税货物的监管

东莞全保公司是个体工商户，代理销售台湾全保公司的胶水，负责人是林某。辰森公司、建龙公司等20多家企业均是东莞市的外资加工贸易企业，用海关备案合同免税进口胶水、木材或皮料等原料，加工生产家具或皮具，成品全部复运出境。2002年，林某与这些企业协商，由他联系将台湾全保公司生产的胶水进口到境内，进口时由这些企业用海关备案合同报关，进口后的胶水由他储存于他自己的仓库，然后这些企业根据提供合同的指标数陆续向他购买胶水（辰森公司、建龙公司等企业均称，购买的是林某用他们企业的海关备案合同免税进口的胶水，林某也肯定这一点），用于加工成品出口。2002年1月至12月，林某共用上述方式进口胶水740877公斤，又分别根据合同指标数销售给辰森公司等20多家企业。
　　对此违反海关监管规定的操作，被查的企业均有自己的辩解，一致的理由如下：一是因为胶水是其企业生产中的辅料，其企业在一段时间内所需的数量不大；二是因为胶水是易燃物，不易储存。因为以上两个原因，所以，如果该企业一次性进口大量的胶水后储存起来，供长期使用，一会导致胶水过期失效，二会导致资金积压，三是有储存上的风险；而如果每隔一段时间少量进口一次胶水仅供自己使用，进口的成本则较大。相反，各家企业均将保税合同提供给林某，林某可以大批量地进口胶水，储存于他自己的仓库，各家企业可以根据自己企业当时实际所需用量购买，既可以节约成本，也不会有储存的风险，比较便捷。
　　林某也有自己的辩解：2002年以前，辰森公司等企业均向台湾全保树脂有限公司购买胶水，并用各自的合同手册报关进口。台湾全保公司老板袁某考虑到收取货款和售后服务的方便，便让他在国内设立了东莞全保公司。东莞全保的员工由台湾全保支付工资，有时候，大陆的客户也向台湾全保结算。这样操作主要是为了方便。
　　二、侦查部门与起诉部门对行为定性的重大争议
　　海关缉私部门在起诉意见书中将林某及辰森公司、建龙公司等20家企业的上述行为认定为走私普通货物行为，林某的行为为伪报贸易性质的走私行为，认定其偷逃税款280多万元，而辰森公司等企业的行为属于为林某走私提供帮助，各帮助林某偷逃了应缴税款110多万元、几十万元不等，相应认定这些企业走私，偷逃应缴税款110多万元、几十万元不等。另外，海关缉私部门视辰森公司、建龙公司等企业向林某购买胶水的行为均是在国内购料的行为。
　　海关缉私部门做出上述认定的理由是：林某作为一个体工商户，不具有用海关备案合同免税进口胶水的资格，却在进口的过程中，将所有权属于自己的货物，以辰森公司等加工贸易企业的海关备案合同手册免税进口，是将本应以一般贸易征税进口的货物伪报为辰森公司等加工贸易企业合同项下的保税货物进口，逃脱了国家本应对其征收的税款，应认定其行为偷逃了国家税款，是走私普通货物行为。而辰森公司等企业与林某通谋，将自己保税合同指标提供给他人进口并协助报关，是与走私犯罪分子通谋并提供帮助的行为，根据刑法第一百五十六条，应该以走私普通货物的共犯论处。
　　市检察院审查起诉部门对此提出了不同意见，首先，林某与辰森公司等企业的这种操作是一个是不可分割的整体，将任何一个环节与其它部分割裂开来，都不能得出客观全面的认识；其次，走私普通货物罪是以偷逃进出口环节应缴税款为要件的；第三，从证据上看，海关缉私部门并没有查到林某致使以保税合同手册免税进口的货物流入国内市场，而辰森公司等企业的合同手册也能够平衡，那么，应推定以保税合同手册进口的货物都由辰森公司等企业按各自的合同手册指标购买，并用于生产成品复运出境。由以上三点，进一步分析：林某整体上完成的行为包括从境外组织货源，运输进境，在境内他自己的仓库储存及向各个企业销售。从事后来看，林某在这一过程中，主观认识是为这一批加工贸易企业供货。虽然，货物在进口时是用这批加工贸易企业的合同手册报关的，并且由于在进口时这些货物尚未完成交付，所有权仍属于林某，但是由于林某主观上认识到，所进口的货物是要销售给向其提供保税合同报关的企业，用于加工成品复运出境，而不是用于在国内市场销售，客观上他也将这些货物基本按合同指标数交付给了保税企业使用，所以，尽管这一行为在具体操作上违反了海关监管规定，但由于以加工贸易企业的合同报关的货物，最终回到这些加工贸易企业，接着被用于加工出口，所以整个过程并没有导致国家税款的流失，因而林某的行为并不是走私普通货物的行为。林某的行为不构成犯罪，辰森公司等企业也就无所谓走私的帮助犯。
　　三、从起诉角度对个案进行评析
　　（一）走私普通货物罪的犯罪构成与个案定性
　　在我国司法实践中，认定一种行为是否构成犯罪，构成何种罪，惟一依据就是该行为是否符合我国刑法关于某个罪的犯罪构成，这是罪刑法定原则对定罪提出的最直接的一种要求。对于上述各个主体是否构成走私普通货物罪，我们认为，应以相关证据为基础，以走私普通货物罪的犯罪构成为依据进行认定。另外，认定犯罪只能是以事后查证的事实对行为人的主客观方面进行判断，而不能因为考虑到某种不确定的情况危害性较大而影响对行为的定性。
　　走私普通货物罪的犯罪构成是什么？根据刑法第一百五十三条，我们可以得出，走私普通货物罪行为的对象是刑法第一百五十一条、第一百五十二条、第三百四十七条规定以外的货物、物品，即除武器、弹药、核材料、假币、文物、贵重金属、珍贵动物及其制品、珍稀植物及其制品、淫秽物品、废物之外的货物、物品；构成该罪必须要求行为偷逃应缴税款达到一定的数额。然而，关于该罪的行为--走私，刑法除了第一百五十四条列出的在司法实践中被称为后续走私的两种特殊行为形式外，对其一般形式并没有明确的叙述，而是留下了一片空白，需要依据相关的法律法规，并结合实践来确定。
　　根据监管货物、物品进出境的《海关法》第八十二条，结合刑法第一百五十三条，走私普通货物应是违反国家法律法规，逃避海关监管，偷逃进出境普通货物的应纳税款的行为[1]。从该条的"逃避"、"偷逃"等用词我们可以得出，走私普通货物罪应当是故意犯。在主观上，行为人明知自己的行为违反国家法律法规，逃避海关监管，并逃避应缴的国家税款，却对自己行为及造成的后果持希望或放任的态度。在客观上，行为人的行为违反国家法律法规，不接受应有的海关监管，不缴纳应缴税款，导致国家应对其进出口货物征收的税款流失。构成走私普通货物罪除了符合主体要件外，还必须具备三个核心要素，一、行为的对象是上述意义上的普通货物；二、实施了以偷逃税款为目的的违反海关监管规定的行为；三、行为一旦完成，能够导致国家税款的流失。可以说，偷逃进出口环节应缴税款是走私普通货物罪的核心要件，它是行为目的与行为结果的统一。
　　以证据为基础认定的事实是什么？从证据上看，海关缉私部门并没有证据证明林某与这些企业将以海关备案合同免税进口的胶水在国内销售，也没有查到免税进口的胶水被用于他途，那么，就只能推定林某以这些企业的合同手册免税进口的胶水被这些企业购买并用于加工成品复运出口。
　　基于上述认定的事实，我们认为，林某与辰森公司、建龙公司这些企业这样的操作方式违反海关有关监管规定，是确定无疑的[2]，但却没有反映出以偷逃应缴税款为目的，其行为也不具有致国家税款流失的性质，所以不应当是走私行为，不能构成走私普通货物罪。
　　（二）关于"伪报贸易性质"
　　海关缉私部门认定林某的行为属走私普通货物，其理由就是：货物在进口时的所有权属于林某，而林某作为个体工商户，并不具有免税进口的资格，所以林某的行为是将本应以一般贸易方式进口的货物伪报为保税货物进口，是偷逃税款的行为。
　　"伪报"是《中华人民共和国海关法行政处罚实施细则》规定的一种走私行为，但传统意义的"伪报"是多指以一般贸易进出口时不真实地申报货物的价格、品名。"伪报贸易性质"作为一种较"新型"的走私，在司法实践中，有两类情况获得了"构成走私"的一致认识。一类是不具有免税进口资格的主体利用伪造的加工贸易登记手册、特定减免税单证等，进口货物的，另一类是利用购买的加工贸易登记手册、特定减免税批文等涉税单证进口货物的。[3]这两类行为之所以构成走私，是因为它偷逃了应缴的税款，国家也因此流失了相应的一笔税款。
　　我们认为，是否构成实践中所称的"伪报贸易性质"，关键不在于进口时货物的所有权属于谁，因为我们发现，即使在加工贸易企业正常的、合法的原料进口过程中，在进口环节，货物的所有权也并不一定属于该加工贸易企业，如以"货物到厂交付"这种贸易方式供货时，由于尚未完成国际贸易上的交付行为，货物在进口时的所有权仍然属于供货方，而非收货的加工贸易企业。
　　那么怎样判断，以真正的加工贸易登记手册进口货物是否属于将本应以一般贸易进口的货物伪报为保税货物呢？我们主张，关键是根据进口后的货物的去向判断贸易性质是否属于一般贸易性质。如果将以加工贸易企业登记手册报关进口的货物提供给为其提供登记手册报关的特定一个或几个企业，就不应认定为走私意义上的"伪报贸易性质"，因为在这种情况下，货物进境后基本以保税性质被加工、复运出境，而且在海关有相应的备案。而如果进口货物所有人将货物在国内市场销售给国内企业，或者销售给未向其提供合同指标并且也未约定事后提供合同指标的加工贸易企业，其以其他加工贸易企业的登记手册进口货物的行为，就应属于走私意义上的"伪报贸易性质"，因为此时，其进口及销售的行为完全属于一般贸易性质。
　　（三）关于"内销保税货物"
　　在该案被讨论时，还有部分人提出，林某进口的行为可以认定为伪报贸易性质，而其向加工贸易企业销售货物的行为应属擅自内销保税货物的行为。
　　对这种认识，我们持否定态度。首先，林某的行为不可能既是伪报贸易性质，又是擅自内销保税货物。因为如果林某的行为是伪报贸易性质，其进口的货物就不应属于保税货物，也就不存在内销保税货物的问题。其次，从刑法第一百五十四条的规定来看，擅自内销保税货物作为一种走私行为，应当是对保税货物负有监管义务的企业和个人将保税货物在国内市场销售。其前提必须销售的是保税货物，其本质是让保税货物脱离海关的监管流入国内市场，使得国家本可以根据未复运出境的事实补征的税款流失，同时保税政策的目的也未达到。而本案中，情况并不属于此类。因为首先林某并不是对保税货物负有监管义务的人，其次如果我们都一致肯定，用这些加工贸易企业的合同进口货物属于保税货物的话，那么林某的销售行为导致的结果是保税货物又回到了加工贸易企业，回到海关的视界（法定的视界）中，让保税货物重新得到监管。综上，林某的行为不属于擅自内销保税货物的行为。
　　四、从保税货物监管的角度作进一步思考
　　该类案件之所引起争议，主要因为它涉及到一个实际的问题，即海关对保税货物的监管。大家都会有一个疑问，对这一类案件如果不作犯罪处理，是否会导致今后在保税货物的监管上出现更多的问题？我们以为，要认清这一问题，必须先对我国保税制度及当地海关对加工贸易企业的监管模式有一个清楚的认识。
　　保税是国家为了鼓励投资，由海关具体制定、执行的一项优惠政策。国家对加工贸易企业实行的保税制度，即对加工贸易企业进口的原料可以不征关税和其他进口环节的国内税，货物在海关监管下，在境内进行储存、加工之后，返销出口。保税的意义在于简化海关手续，为企业减少因先纳税造成的资金占用和利息支出。
　　在东莞，加工贸易企业保税货物正常的、一般的[4]进口、储存、加工与复运出境的流程如下图（一）所示。原料在进口环节由加工贸易企业进行报关，在海关备案，进口时不需缴纳税款，但原料须运往该企业的仓库，海关则通过查账册和抽查库存的方式予以监管，等货物加工成品复运出境后，由企业到海关对这批货物的进口予以核销。但由于东莞的加工贸易企业众多，海关人员相对较少，对每家企业定期查库存是不可能。因此，在现实中，换料、"飞料"等情况不可避免地会发生，比如某一公司由于生产需要，可能会向另一公司借原料，或用国内的原料代替进口料，而这些行为如果不经过海关允许，都属于违规或者走私行为。这也说明，对于上述案件中，我们担心可能会有的问题，在正常的监管模式下，本身就是难以避免的。

　　而在上述案例中，以辰森公司、建龙公司等企业的海关备案合同手册进口的原料经过的流程则如图（二）所示。这种操作之所以违规，是因为由各个企业的合同手册进口的胶水在报送进境后没有直接进入各自企业的仓库，而是统一由林某控制，海关对保税货物的监管脱节了。最后的结果是：各个企业都在一定时期内获得了与其合同指标数同等的原料。与正常情况不同的是：得到的却不一定是由该企业自己的合同进口的胶水，如以辰森公司的合同报关进口的"拼板胶"被建龙公司或其它公司购买了，而辰森公司向林某购买的"AB胶"[5]却是以其它公司的合同手册进口的。但是，由于向林某购买原料，以保税合同进口的货物进入到各个加工贸易企业时，又进入了海关监管的范围，最终又以保税货物被复运出境，所以从整个过程来看，原料是为着一批加工贸易企业的加工而进口，实际上又被这些企业加工后被复运出境，所以，保税的目的最终以一种变通的方式实现了。
　　当然，以上是以认定的事实为基础进行的分析，是对现有事实的定性，是一种理想的状态。现实情况往往让监管部门顾虑重重，因为在这种书面监管的模式下，有一种情况是不可避免的，那就是：类似的情况下，在林某之类的人控制保税货物时，可能为了牟取利益，将货物在国内市场销售给未向他提供手册的企业或个人，然后将国内的原料卖给加工贸易企业。我们认为，如果这种事实有足够的证据予以支撑，那么林某之类的人的行为无疑是走私行为，加工贸易企业如果明知这种情况，也应当属于走私的帮助犯。
　　上述案件的发生在一定程度上反映了现有监管模式本身存在的一些问题。同时，也反映出海关监管模式与加工贸易企业发展之间存在一些固有的矛盾，变通的操作对企业而言是一种便捷，但如果放宽，对海关来说，无疑增加了监管的负担。如何解决这样一些问题，如何妥善处理这样一对矛盾，则需要我们思考如何在监管措施上获得新的突破。但无论如何，我们不主张，动用刑事制裁来维护行政管理的有序，同时又牺牲对社会经济发展的有益。那样的话，代价则太大了。